承包和分包境外建筑工程業(yè)務(wù)的增值稅處理

 　　在國家“一帶一路”的政策推動下，國內(nèi)許多建筑企業(yè)積極參與境外建筑工程的總承包和分包業(yè)務(wù)，這些境外工程業(yè)務(wù)收入在國內(nèi)涉及到增值稅和企業(yè)所的稅的處理。在稅收征管實(shí)踐中，對于國內(nèi)建筑企業(yè)將境外總承包的業(yè)務(wù)分包給國內(nèi)的建筑企業(yè)分包方，分包方是否還享受免增值稅的政策待遇?如果要享受免增值稅政策，應(yīng)如何操作才能享受?

　　(一)承包和分包境外建筑工程業(yè)務(wù)的境內(nèi)總承包和分包方都免征增值稅。

　　根據(jù)財稅【2016】36號文件附件4：《跨境應(yīng)稅行為適用增值稅零稅率和免稅政策的規(guī)定》第二條和《營業(yè)稅改征增值稅跨境應(yīng)稅行為增值稅免稅管理辦法(試行)》(國家稅務(wù)總局公告2016年第29號)第二條第(一)款的規(guī)定，工程項目在境外的建筑服務(wù)免增值稅。其中所謂的“工程項目在境外的建筑服務(wù)”專門是指工程總承包方和工程分包方為施工地點(diǎn)在境外的工程項目提供的建筑服務(wù)。

　　(二)承包和分包境外建筑工程業(yè)務(wù)的境內(nèi)總承包和分包方享受境外工程業(yè)務(wù)免增值稅的實(shí)際操作要點(diǎn)。

　　根據(jù)國家稅務(wù)總局公告2016年第29號第八條、第五條、第六條和國家稅務(wù)總局公告2016年第69號第一條的規(guī)定，程總承包方和工程分包方為施工地點(diǎn)在境外的工程項目提供的建筑服務(wù)，要享受免增值稅的稅收優(yōu)惠政策，必須履行以下實(shí)際操作要點(diǎn)：

　　1、境內(nèi)總承包和分包方銷售工程項目在境外的建筑服務(wù)，由于本境外工程項目免征增值稅，所以本境外工程項目發(fā)生的增值稅進(jìn)項稅額不能抵扣境內(nèi)總承包和分包方在國內(nèi)其他項目發(fā)生的增值稅銷項稅額。境內(nèi)總承包和分包方應(yīng)單獨(dú)核算跨境建筑服務(wù)的銷售額，準(zhǔn)確計算不得抵扣的進(jìn)項稅額，其免稅收入不得開具增值稅專用發(fā)票。

　　2、境內(nèi)總承包和分包方首次發(fā)生跨境小時建筑服務(wù)，必須要到其主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理跨境應(yīng)稅行為免稅備案手續(xù)，同時提交以下備案材料。

　　第一，《跨境應(yīng)稅行為免稅備案表》(國家稅務(wù)總局公告2016年第29號的附件1)，附件1格式樣本如下。

　　附件1

　　注：本表一式兩份，填報單位及主管稅務(wù)機(jī)關(guān)各一份。

　　第二，必須提供簽訂跨境銷售服務(wù)或無形資產(chǎn)書面合同。對于施工地點(diǎn)在境外的工程項目的工程分包方而言，必須提供工程項目在境外的證明、與發(fā)包方(境內(nèi)或境外的建筑總承包方)簽訂的建筑合同原件及復(fù)印件等資料，作為跨境銷售服務(wù)書面合同。

　　第三，應(yīng)提交建筑服務(wù)地點(diǎn)在境外的證明材料原件及復(fù)印件，凡與發(fā)包方簽訂的建筑合同注明施工地點(diǎn)在境外的，可不再提供工程項目在境外的其他證明材料;

　　第四，應(yīng)提交建筑服務(wù)購買方的機(jī)構(gòu)所在地在境外的證明材料;

　　根據(jù)國家稅務(wù)總局公告2016年第29號第十條和《國家稅務(wù)總局關(guān)于在境外提供建筑服務(wù)等有關(guān)問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2016年第69號)第一條的規(guī)定，肖太壽博士特別提醒承包和分包境外建筑工程業(yè)務(wù)的境內(nèi)總承包和分包方，在提交以上備案資料時，要注意以下三點(diǎn):

　　第一，以上提交備案的跨境銷售服務(wù)或無形資產(chǎn)合同原件為外文的，應(yīng)提供中文翻譯件并由法定代表人(負(fù)責(zé)人)簽字或者單位蓋章。

　　第二，如果無法提供以上備案資料中的境外資料原件的，則可只提供復(fù)印件，注明“復(fù)印件與原件一致”字樣，并由法定代表人(負(fù)責(zé)人)簽字或者單位蓋章;境外資料原件為外文的，應(yīng)提供中文翻譯件并由法定代表人(負(fù)責(zé)人)簽字或者單位蓋章。

　　第三，在辦理免增值稅備案手續(xù)時，如果境內(nèi)的建筑總承包方與境外的業(yè)主(或甲方)和境內(nèi)的建筑分包方與境內(nèi)或境外的建筑總承包方(或發(fā)包方)簽訂的建筑合同上注明施工地點(diǎn)在境外的，可不再提供以上備案資料中的第三和第四中證明工程項目在境外的其他證明材料。

　　第四，在辦理免增值稅備案手續(xù)時，如果境內(nèi)的建筑總承包方與境外的業(yè)主(或甲方)和境內(nèi)的建筑分包方與境內(nèi)或境外的建筑總承包方(或發(fā)包方)簽訂的建筑合同上沒有注明施工地點(diǎn)在境外的，必須提供以上備案資料中的第三和第四中證明工程項目在境外的其他證明材料。

　　3、2017年9月1日之后，承包和分包境外建筑工程業(yè)務(wù)的境內(nèi)總承包和分包方，不再辦理免增值稅備案手續(xù)的條件：首次辦理免增值稅備案后發(fā)生相同的跨境建筑服務(wù)。

　　根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于跨境應(yīng)稅行為免稅備案等增值稅問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2017年第30號)第一條的規(guī)定，如果承包和分包境外建筑工程業(yè)務(wù)的境內(nèi)總承包和分包方是首次發(fā)生銷售境外建筑服務(wù)，已經(jīng)按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布〈營業(yè)稅改征增值稅跨境應(yīng)稅行為增值稅免稅管理辦法(試行)〉的公告》(國家稅務(wù)總局公告2016年第29號)的規(guī)定辦理免稅備案手續(xù)后發(fā)生的相同跨境應(yīng)稅行為，不再辦理備案手續(xù)。納稅人應(yīng)當(dāng)完整保存相關(guān)免稅證明材料備查。納稅人在稅務(wù)機(jī)關(guān)后續(xù)管理中不能提供上述材料的，不得享受相關(guān)免稅政策，對已享受的減免稅款應(yīng)予補(bǔ)繳，并依照《中華人民共和國稅收征收管理法》的有關(guān)規(guī)定處理。

　　(三)承包和分包境外建筑工程業(yè)務(wù)的境內(nèi)總承包和分包方享受免增值稅必須同時具備的條件

　　1，首次發(fā)生境外建筑服務(wù)必須在主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行備案，如果首次備案后又發(fā)生相同的境外建筑服務(wù)，則不需要進(jìn)行備案，只保存好建筑合同上注明施工地點(diǎn)在境外的建筑合同備查即可。

　　2，建筑總承包和分包方銷售境外建筑服務(wù)所取得的全部收入必須從境外取得，否則，不予免征增值稅。

　　3，“境外取得收入”的稅法界定

　　根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布〈營業(yè)稅改征增值稅跨境應(yīng)稅行為增值稅免稅管理辦法(試行)〉的公告》(國家稅務(wù)總局公告2016年第29號)第七條和《國家稅務(wù)總局關(guān)于取消增值稅扣稅憑證認(rèn)證確認(rèn)期限等增值稅征管問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2019年第45號)第四條的規(guī)定，“境外取得收入”的稅界定體現(xiàn)以下兩點(diǎn)：

　　(1)承包和分包境外建筑工程業(yè)務(wù)的境內(nèi)總承包和分包方通過公賬戶直接收到境外業(yè)主(甲方)轉(zhuǎn)入的工程款收入;

　　(2)視同從境外取得收入的以下情形

　　第一，納稅人與境外關(guān)聯(lián)單位發(fā)生跨境應(yīng)稅行為，從境內(nèi)第三方結(jié)算公司取得的收入。上述所稱第三方結(jié)算公司，是指承擔(dān)跨國企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部成員單位資金集中運(yùn)營管理職能的資金結(jié)算公司，包括財務(wù)公司、資金池、資金結(jié)算中心等。

　　第二，工程分包方為施工地點(diǎn)在境外的工程項目提供建筑服務(wù)，屬于工程項目在境外的建筑服務(wù)。按照建筑工程總分包模式的經(jīng)營特點(diǎn)，可能出現(xiàn)由境內(nèi)工程總承包方統(tǒng)一從境外取得境外工程項目款，再由總承包方向分包方支付分包款的情況。鑒于這一結(jié)算方式不改變境內(nèi)分包方收入來源的本質(zhì)，因此，國家稅務(wù)總局公告2019年第45號)第四條明確，境內(nèi)的單位和個人作為工程分包方，為施工地點(diǎn)在境外的工程項目提供的建筑服務(wù)，從境內(nèi)的工程總承包方取得的分包款收入，屬于“視同從境外取得收入”，可按現(xiàn)行規(guī)定適用跨境服務(wù)免征增值稅政策。

　　中匯信達(dá)